Назад

Выплата дивидендов в польской sp. z o.o.: правовые нормы, условия, налоги и риски

В этом материале представлен экспертный обзор правил распределения прибыли (дивидендов) в польской spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (sp. z o.o., аналог общества с ограниченной ответственностью). Рассматриваются действующие нормы Kodeks spółek handlowych (KSH), условия и порядок выплаты дивидендов, в том числе авансовых, налоговые последствия для участников, риски незаконного распределения прибыли, а также сравнительный анализ дивидендов с другими способами извлечения дохода из компании.

Правовая основа и условия распределения прибыли (дивидендов)

Право на дивиденды. Участники (владельцы долей) sp. z o.o. имеют право на долю в прибыли общества, рассчитанной по итогам финансового года и подтверждённой годовой финансовой отчетностью, если общее собрание участников приняло решение о распределении этой прибыли в виде дивидендов. Это право гарантировано ст. 191 KSH и не может быть полностью исключено уставом компании; однако устав может предусматривать привилегии по дивидендам для отдельных долей (например, получение до 150% обычного размера дивиденда по привилегированной доле). Дивиденд по общему правилу распределяется пропорционально долям участников, если иное (например, наличие привилегированных долей) прямо не предусмотрено уставом.

Необходимые условия для выплаты дивидендов. В соответствии с законом дивиденды могут быть выплачены только при выполнении ряда формальных условий:

Только после соблюдения всех вышеперечисленных шагов общество приобретает право осуществить выплату дивидендов участникам. Следует учитывать, что в более крупных sp. z o.o. годовая отчетность подлежит аудиторской проверке перед утверждением (если в предшествующем году компания превышала как минимум два из критериев, указанных в ст. 64 Закона о бухгалтерском учете – например, >50 сотрудников, баланс > 2,5 млн евро, выручка > 5 млн евро). Для малых и средних компаний аудит, как правило, не обязателен, но годовая отчетность все равно должна быть составлена по польским стандартам учета и утверждена вовремя.

Порядок принятия решения и срок выплаты. Решение о распределении прибыли обычно принимается на обычном общем собрании участников, которое по закону должно состояться не позднее чем через 6 месяцев после окончания финансового года[5]. Как правило, для компаний с календарным финансовым годом такое собрание проводится не позднее 30 июня следующего года. В решении участники могут указать дату, на которую определяется право на получение дивиденда (так называемый dzień dywidendy – день фиксации прав на дивиденд), и дату фактической выплаты. По умолчанию, если иное не установлено уставом, право на дивиденд имеют участники, являющиеся владельцами долей на день принятия решения о распределении прибыли. Устав может уполномочить собрание назначать иной день фиксации, но не позднее чем через 2 месяца с даты решения. Срок выплаты дивидендов определяется самим решением; если он не указан, дивиденд должен быть выплачен без промедления после дня фиксации.

Важно отметить, что перед распределением прибыли на дивиденды необходимо удостовериться, что у общества нет непокрытых убытков прошлых лет и что его уставный капитал не уменьшен предыдущими потерями. Если ранее убытки частично или полностью размыли капитал, то полученная за год прибыль в первую очередь должна быть направлена на пополнение уставного капитала до изначальной величины (в соответствии со ст. 189 §2 KSH). Только прибыль, оставшаяся после покрытия убытков и обязательных отчислений, может быть распределена участникам как дивиденды.

Ограничения на сумму дивиденда и расчет максимального распределения

Польское законодательство устанавливает строгий предел на сумму прибыли, доступной для распределения в качестве дивидендов, – это предотвращает нелегальный вывод капитала, превышающий фактически заработанную прибыль. Согласно ст. 192 KSH, сумма, предназначенная для распределения между участниками, не может превышать величину чистой прибыли последнего финансового года, скорректированную на ряд факторов:

Таким образом, максимальный размер дивиденда = прибыль последнего года + распределяемые резервы прошлых лет – убытки – собственные доли – обязательные отчисления. Например, если отчетный год дал чистую прибыль, но общество имеет непокрытые убытки или обязательства пополнить капитал, сумма, доступная для дивиденда, может оказаться нулевой или значительно ниже прибыли за год. Превышение этого лимита не допускается – выплата дивидендов свыше расчетной величины будет противоречить KSH и считаться незаконным распределением прибыли.

Следует подчеркнуть, что выплата дивидендов из капитала (т.е. при отсутствии достаточной прибыли) невозможна в sp. z o.o. за исключением специальной процедуры уменьшения уставного капитала. Любое распределение средств участникам, осуществленное в нарушение закона или устава (например, без прибыли, без надлежащего решения или сверх разрешенной суммы), рассматривается как неправомерное и влечет обязанность возврата денег обществу, о чем подробно говорится далее (см. риски и ответственность).

Авансовые дивиденды (zaliczka na poczet dywidendy)

Польское право допускает выплату участникам авансов на дивиденды – т.е. промежуточных выплат из ожидаемой прибыли текущего года, до завершения финансового года и формального утверждения годового результата. Такая возможность предусмотрена для sp. z o.o. ст. 194–195 KSH, однако реализация авансовых дивидендов возможна лишь при соблюдении строгих условий.

Условия выплаты аванса на дивиденд (zaliczki na dywidendę) для sp. z o.o. следующие:

Все перечисленные условия должны выполняться в совокупности перед принятием решения об авансовом дивиденде. Правление общества, получив такое право от устава, самостоятельно решает о выплате аванса – однако даже при выполнении всех условий правление не обязано это делать, а оценивает целесообразность (выплата аванса – это право, а не обязанность). Обычно решение оформляется протоколом заседания правления с указанием суммы аванса и даты выплаты.

Ограничения и риски авансовых выплат. Аванс на дивиденд – это выплата предполагаемой прибыли, поэтому закон защищает общество на случай, если по итогам года ожидания не оправдаются. Если по завершении финансового года окажется, что общество не получило достаточной прибыли – например, сработало в убыток или прибыль меньше выплаченных авансов, – участники обязаны вернуть обществу аванс полностью или частично. Согласно ст. 195 §1 KSH, если год закончился убытком – возвращается весь аванс; если полученная годовая прибыль меньше суммарно выплаченных авансов, возвращению подлежит часть, превышающая причитающийся участнику годовой прибыльный доход. Таким образом, участники несут риск: аванс – не окончательный доход, он подлежит перерасчету по итогам года. Практически это означает, что авансовые дивиденды применяются с осторожностью. Малые и средние sp. z o.o. обычно избегают авансов из-за сложности условий и риска возврата, предпочитая выплачивать дивиденды уже после закрытия года. Однако для некоторых компаний аванс может быть полезен, например, для распределения части прибыли в середине года.

Важно помнить, что невыполнение хотя бы одного из условий (например, выплата аванса без прибыли за прошлый год, сверх лимита или без соответствующего положения в уставе) равнозначно нарушению закона. Такая выплата рассматривается как незаконное изъятие средств и влечет последствия, аналогичные выплате незаконного обычного дивиденда (обязанность возврата, ответственность правления и пр., см. далее).

Налоговые последствия выплаты дивидендов

Двойное налогообложение прибыли и ставка налога. Дивиденды, получаемые участниками польской sp. z o.o., относятся к доходам от капитала и облагаются плоским налогом 19%. Этот налог удерживается компанией при выплате (механизм податка у источника, WHT) и перечисляется в налоговый орган[20]. Для участников – физических лиц резидентов Польши ставка 19% является окончательной (освобождает от дальнейшего подоходного налога, аналогично налогу на проценты и др.). Таким образом, прибыль sp. z o.o. фактически облагается дважды: сначала на уровне компании налогом на прибыль (CIT, стандартно 19%) и затем на уровне участника при распределении. Компания, выплачивающая дивиденд, выступает налоговым агентом (плательщиком налога) и перечисляет удержанные 19% в бюджет, выплачивая участникам сумму netto*.

Примечание: С 2019 г. для небольших компаний в Польше действует пониженная ставка CIT 9%, но только при выполнении определенных условий (ограничение по выручке и др.). Однако это не влияет на налогообложение дивидендов – ставка налога у источника на дивиденды остаётся 19% независимо от ставки CIT компании.

Освобождение от налога на дивиденды для компаний (директива ЕС). Закон предусматривает важное исключение из правила обложения дивидендов. Если получателем дивидендов является другая компания (юридическое лицо), при выполнении определенных условий выплаты могут быть освобождены от налога у источника на основании реализации в Польше положений директивы ЕС о материнских и дочерних обществах. Согласно ст. 22 ust.4 Закона о CIT, не удерживается налог с доходов от долевого участия (дивидендов), если одновременно выполняются все условия:

Если все перечисленные условия выполнены, польская sp. z o.o. не удерживает 19% налог при выплате дивиденда такой компании. Фактически дивиденд становится необлагаемым в Польше (но получатель может нести налоговые обязательства у себя в стране). Например, дивиденды, выплаченные польской дочерней компанией своей материнской компании из Германии, владеющей ≥10% долей более 2 лет, освобождаются от налога у источника в Польше.

Однако указанное освобождение применимо только для получателей из стран ЕС/ЕЭЗ. Если же дивиденды выплачиваются компании-нерезиденту из страны вне ЕС/ЕЭЗ, воспользоваться освобождением по ст.22 ust.4 CIT невозможно. В таких случаях налогообложение регулируется двусторонней договором об избежании двойного налога (DTT) между Польшей и соответствующей страной. Как правило, польская компания должна удержать налог по базовой ставке 19%, если только получатель заранее не представил сертификат налогового резидентства и не запросил применение пониженной ставки согласно налоговому договору (обычно договоры устанавливают ставку WHT 5% или 15% в зависимости от доли участия). Для иностранных участников – физических лиц – также может применяться ставка налога у источника, сниженная договором (часто 15%), либо стандартная ставка 19% при отсутствии договорных льгот. Следует заблаговременно позаботиться о предоставлении обществу сертификата резидентства и innych wymaganych oświadczeń (необходимых заявлений) для применения льготы. В противном случае общество по закону удержит стандартные 19%, а иностранный получатель сможет затем попытаться вернуть излишне удержанный налог через процедуру налогового возврата.

Дополнение: Польское налоговое законодательство с 2019 года ввело особые правила процедур WHT для крупных выплат – если сумма доходов, выплаченных одному получателю, превышает 2 mln zł в год, то даже при наличии льгот формально налог должен быть удержан, а затем компания или получатель могут обратиться за возвратом. Во избежание этого практика предусматривает подачу специального заявления о dochowaniu należytej staranności (должной осмотрительности) со стороны плательщика либо получение opinii o zastosowaniu zwolnienia (мнение налогового органа о применении освобождения). Данные процедуры сложны и выходят за рамки обзора, но их нужно учитывать при выплате bardzo wysokich dywidend.

Налогообложение в особых режимах. Отметим, что участники – физические лица не могут воспользоваться освобождением по директиве: даже если они владеют более 10% долей, выплата им дивидендов всегда облагается 19% (поскольку льгота предназначена лишь для межкорпоративных выплат). Кроме того, участники не уплачивают взносов социального страхования (ZUS) с полученных дивидендов – дивиденды не относятся к вознаграждению за работу, а представляют доход от капитала. Если sp. z o.o. применяет особый режим налогообложения “эстонский CIT” (принцип распределения – налог платится при распределении прибыли), то при выплате дивидендов возникает несколько иная налоговая ситуация: помимо налога у источника, часть ранее уплаченного компанией налога-рычалта может уменьшать сумму удерживаемого налога. Этот режим имеет свои правила, которые следует изучать отдельно. Здесь же рассматривается стандартный порядок налогообложения.

Риски и ответственность при нарушении правил выплаты дивидендов

Выплата дивидендов с нарушением установленных требований (без соблюдения процедур KSH или сверх разрешенной суммы) рассматривается законом как незаконное распределение прибыли. Это влечет серьезные последствия как для получивших такие выплаты участников, так и для лиц, принявших решение о выплате.

Обязанность возврата незаконно полученных сумм. Статья 198 §1 KSH прямо устанавливает: участник, который вопреки закону или положениями устава общества получил какую-либо выплату от sp. z o.o., обязан возвратить ее обществу. Под выплатой здесь понимаются не только явные дивиденды, но и любые суммы, выплаченные участнику при отсутствии правовых оснований (например, если прибыль распределена без решения собрания, аванс выдан без условий, выплачены сумм свыше допустимого лимита и т.д.). Возврат должен быть осуществлен в полном объеме неправомерно полученной суммы.

Ответственность правления (органов общества). Помимо участника-получателя, ответственность несут также члены органов общества, по вине которых состоялась незаконная выплата. Согласно той же ст. 198 §1 KSH, члены органов, ответственные за такую выплату, несут перед обществом солидарную с получателем ответственность за возврат средств. Проще говоря, общество вправе потребовать возврата денег как от самих участников, так и от членов правления (директоров), которые допустили незаконное распределение. Солидарная ответственность означает, что компания может по своему усмотрению требовать всю сумму либо с получателя, либо с ответственных должностных лиц, либо с них совместно[35]. Это побуждает правление тщательно соблюдать нормы при распределении прибыли.

Дополнительные последствия. Закон предусматривает, что если ни участник, ни виновные члены правления не способны вернуть выплату (например, участник оказался неплатежеспособен, а у общества вследствие этой выплаты образовался недостаток средств относительно уставного капитала), то прочие участники общества могут нести субсидиарную ответственность за восполнение недостающей суммы – пропорционально своим долям. Это правило (ст. 198 §2 KSH) нацелено на защиту кредиторов общества: уставный капитал sp. z o.o. должен быть покрыт активами, поэтому все участники в конечном счете отвечают за восполнение “дыры”, вызванной незаконным выводом средств. Кроме того, ни участники, ни должностные лица не могут быть освобождены от обязанностей по возврату таких сумм – ни решением общества, ни соглашением (ст. 198 §3 KSH). Требования о возврате незаконно выплаченных дивидендов имеют срок давности 3 года с момента выплаты. Если же будет доказано, что получатель сознательно знал о противоправности выплаты (т.е. действовал заведомо недобросовестно), то к нему может предъявляться требование и после истечения 3-летнего срока.

Скрытое распределение прибыли. Нередко в частных компаниях возникает соблазн обойти формальные ограничения, выдавая выплату участнику под иным видом. Однако такие схемы чреваты переквалификацией и санкциями. Налоговые органы Польши уделяют пристальное внимание сделкам между sp. z o.o. и ее владельцами, особенно если выплаты производятся вне порядка дивидендов. Если компания осуществляет платежи в пользу участника под видом, например, завышенного вознаграждения по договору или беспроцентного займа, это может рассматриваться как укрытый (скрытый) вывод прибыли. В 2023 г. планировались нормы о “ukryta dywidenda” в классическом CIT, которые впоследствии были отменены, но сама идея осталась: фактически расходы, понесенные компанией ради выгоды участника и не обусловленные реционной деловой необходимостью, могут быть не признаны для налогообложения и приравнены к распределению прибыли. Особенно строго контролируются такие ситуации в режиме «эстонского» CIT, где концепция ukryte zyski (скрытые прибыли) прямо действует. Под скрытыми прибылью в контексте ryczałt od dochodów (эстонского CIT) понимается как раз выплата участникам или их аффилированным структурам каких-либо материальных благ помимо официального дивиденда. Например, выплата чрезмерно высокого вознаграждения участнику (не соответствующего рыночной стоимости его труда или услуг), покупка личных активов участника за счет компании, предоставление ему беспроцентного займа без деловой необходимости – все это может квалифицироваться как скрытое распределение прибыли с соответствующими налоговыми последствиями (начисление 19% налога, отказ в вычете расходов и пр.). Таким образом, попытки обойти дивидендные ограничения через оформление выплат как “расходов” фирмы рискованны.

Кроме налоговых рисков, незаконные выплаты могут иметь и другие отрицательные последствия. Если в результате неправомерного распределения прибыли финансовое положение общества ухудшилось (например, компания стала неплатежеспособной), члены правления могут понести ответственность перед кредиторами. В крайнем случае возможна и уголовно-правовая оценка (например, умышленное doprowadzenie do upadłości poprzez wyprowadzenie środków – доведение до банкротства путем вывода средств, что может квалифицироваться как преступление). В целом же основным последствием незаконной выплаты дивидендов является гражданско-правовая ответственность: обязанность вернуть суммы и возместить убытки обществу. Поэтому собственникам sp. z o.o. важно строго соблюдать установленные правила распределения прибыли.

Дивиденды и альтернативные способы вывода прибыли из sp. z o.o.

Дивиденд – не единственный способ, с помощью которого участник (владелец) может извлечь доход из принадлежащей ему sp. z o.o. Ниже рассмотрены основные альтернативы и их отличие от дивидендов:

Вознаграждение за работу (зарплата, контракт правления). Участник общества может одновременно состоять с ним в трудовых или гражданско-правовых отношениях – например, быть трудоустроенным директором, членом правления на основании uchwały о powołaniu (решения об назначении с выплатой вознаграждения), или выполнять определенные работы/услуги по договору подряда либо поручения (umowa o dzieło / zlecenie). В таких случаях компания выплачивает этому лицу вознаграждение как наемному работнику или подрядчику, а не как участнику. Преимущество состоит в том, что выплачиваемая сумма является расходом для sp. z o.o. и уменьшает ее налогооблагаемую прибыль (в отличие от дивиденда, выплачиваемого из чистой прибыли). Однако заработная плата или вознаграждение облагаются налогом на доходы физических лиц по ставкам 12%/32% (или 20%/17% – в зависимости от вида договора) и обычно требуют уплаты взносов социального страхования (полного пакета ZUS для работников, либо хотя бы медицинского страхования для членов правления, получающих вознаграждение на основании powołania). Таким образом, при выплате крупного дохода участнику через зарплату возникает прогрессирование налога и значительная нагрузка по взносам, но этот путь дает возможность регулярно получать средства (ежемесячно) и относить их на затраты компании. Выбор между дивидендом и, например, выплатой зарплаты часто зависит от конкретных расчетов: зарплата снижает прибыль компании и ее CIT, но увеличивает нагрузку на самого получателя налогом НДФЛ и социальными отчислениями, тогда как дивиденд выплачивается из уже обложенной налогом прибыли, но сам облагается единым невысоким налогом и не требует взносов.

Гражданско-правовые договоры и услуги (B2B-сотрудничество участника с компанией). Владельцы sp. z o.o. нередко оказывают ей профессиональные услуги как внешние контрагенты – например, через собственную индивидуальную деятельность (jednoosobowa działalność gospodarcza) либо по договорам подряда/услуг. В таком случае между их компанией и ими как предпринимателями заключаются договоры возмездного оказания услуг, и компания выплачивает вознаграждение уже не как своему участнику, а как стороннему подрядчику. Эти выплаты также относятся на расходы sp. z o.o. и снижают ее прибыль. Налоговые последствия для получателя зависят от режима налогообложения его деятельности: это может быть 19% “линейный” налог ИП, 8.5% ryczałt (единый налог с оборота для аренды, например) или общая шкала ЗУС. В любом случае социальные взносы, как правило, начисляются (в рамках деятельности ИП или договора). Существенный момент – рыночный характер вознаграждения: ставка оплаты за услуги участника должна соответствовать рыночной, как если бы аналогичные услуги оказывал независимый подрядчик. Иначе налоговые органы могут усмотреть в завышенной оплате скрытое распределение прибыли. Правило arm’s length (на рыночных условиях) критически важно для сделок между компанией и ее владельцем. В целом, B2B-вознаграждение или разовые договоры удобны для возмещения конкретных затрат времени и труда участника, но не должны подменять собой выплату прибыли сверх разумных пределов.

Аренда имущества участника компанией. Еще один способ вывести средства – это когда участник предоставляет в пользование sp. z o.o. свое личное имущество за плату. Например, владелец может сдать обществу в аренду или лизинг принадлежащий ему офис, склад, оборудование или автомобиль. Компания будет платить аренду, учитывая ее в расходах, а участник получать арендный доход (который можно облагать по пониженной ставке 8,5% в виде ryczałt от аренды до определенного лимита). Этот метод также абсолютно законен, при условии что ставка аренды соответствует рыночной. Если компания платит участнику явно больше, чем рыночная цена аренды аналогичного имущества, разница может рассматриваться как скрытое распределение прибыли. При разумном же подходе аренда позволяет “монетизировать” личные активы участника и одновременно предоставить компании необходимые ресурсы. Важно оформить договор аренды письменно и выполнять все налоговые формальности (удержание налога у источника, если владелец – иностранный резидент, или уплата владельцем-физлицом налога самостоятельно в Польше).

Займ участнику от компании. Предоставление sp. z o.o. денежных средств своему участнику в форме кредита (заема) – распространенный способ временно вывести деньги из бизнеса. Закон прямо не запрещает выдачу займов участникам, если это не причиняет ущерба обществу. Однако с точки зрения распределения прибыли займ не является доходом – участник обязан вернуть полученные средства в соответствии с условиями договора. Если займа предоставлен без процентов или на заведомо льготных условиях, налоговые органы могут скорректировать условия на рыночные (например, доначислить компании внереализационный доход в виде упущенных процентов). Более серьезная опасность возникает, когда формальный “займ” не возвращается в разумные сроки или регулярно продлевается без намерения погашения – тогда контролирующие органы могут расценить его как фактическое изъятие прибыли, маскируемое под долговое обязательство. Особенно это актуально в режиме estoński CIT: прямого запрета на займ там нет, но непогашенный заем участнику по истечении определенного срока может попасть под определение ukryte zyski (скрытой прибыли), подлежащей налогообложению. Кроме того, если sp. z o.o. станет неплатежеспособной, крупные непогашенные займы участникам могут быть оспорены кредиторами или управляющим при банкротстве как вредящие интересам общества транзакции. Поэтому займы следует использовать осторожно: они годятся для краткосрочного финансирования личных нужд участника, но не должны заменять собой дивиденды. Надежной практикой является установление процентов на уровне рыночной ставки и фактическое возврат средств в срок.

Вывод: Дивиденды – это единственный законный способ распределения полученной компанией чистой прибыли между владельцами пропорционально их долям. Альтернативные способы (зарплата, гонорары, аренда, займы и др.) служат для иных ситуаций – оплаты труда участника, покрытия его расходов или предоставления ему пользования активами. Они могут быть частью общей стратегии выплаты доходов владельцу, но каждая такая операция должна иметь самостоятельное обоснование (трудовой вклад, оказанная услуга, предоставленное имущество и т.п.) и соответствовать рыночным условиям. В отличие от дивидендов, альтернативные выплаты обычно уменьшают прибыль компании (то есть уменьшают CIT) и сразу “нагружаются” налогом у получателя как доход от трудовой или предпринимательской деятельности. Дивиденд же выплачивается только при наличии прибыли и после уплаты компанией CIT, но облагается относительно невысоким фиксированным налогом и не требует взносов. На практике владельцы sp. z o.o. часто комбинируют эти подходы: например, устанавливают себе разумное вознаграждение за работу (для регулярного дохода и снижения базы CIT), а существенную оставшуюся прибыль выводят раз в год дивидендами. Важно лишь не злоупотреблять альтернативными схемами во вред закону – польское законодательство и налоговые нормы (включая правила о трансфертном ценообразовании и борьбе с уклонением) призваны предотвратить превращение таких выплат в скрытое распределение прибыли. Соблюдая баланс и требования законодательства, владелец sp. z o.o. может легально и эффективно получать доходы от своего бизнеса, минимизируя риски.

ДРУГИЕ ВОПРОСЫ ИЗ ЭТОГО РАЗДЕЛА

Какие виды налогов бывают для ИП и компаний?

Что такое ZUS и для чего он нужен?

Сроки уплаты налогов (PIT, CIT, VAT) и ZUS

Оплата налогов. Что делать, если 20 число - это выходной или праздник?

Как правильно податься на VAT? (для Sp. z o.o. и ИП)

Как добавить члена семьи в ZUS?

Как обновить данные плательщика в ZUS?

UPP и декларации в ZUS

Что и в каких случаях можно относить на затраты?

Как определить свое налоговое резидентство?

Что в Польше считается командировкой

Что такое лизинг

Выплата дивидендов в польской sp. z o.o.: правовые нормы, условия, налоги и риски